【观点】PPP税务影响浅析-北极星环保网

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随着PPP项目在国内的不断推广，带来了社会资本在税务处理上的一些困惑或者问题。目前没有统一的税收法律法规或文件对各种PPP项目运作方式中可能涉及的税务影响作出明确的规定，而散布于多个税种的诸多文件中。本文尝试以PPP中最为典型的BOT运作方式为例，从项目公司组建、项目建设、营运、移交几个方面分析 BOT的税务影响，并管窥其他运作方式的一些独特问题。希望引起参与PPP的社会资本的共鸣，推动完善相关的税收规定，为PPP的推广创造更好的税收环境。

项目公司成立

通常项目公司采用有限责任公司的形式，股东获得分红的比例与持股比例相一致。中国居民企业股东从被投资的另一个居民企业获得的股息红利是免税所得。但是如果政府与社会资本分别持有一定的股份，并且约定分红向社会资本倾斜(作为一种补偿手段)，即社会资本获得的分红比例高于其持股比例，则存在如何认定该部分超比例分红的问题，究竟是来源于项目公司的免税的股息红利还是来源于政府的应税的偶然所得? 笔者认为，《企业所得税法》第26条第2项以及《企业所得税法实施条例》第83条都没有规定符合免税条件的股息红利与持股比例挂钩，而《公司法》第34条规定了股东可以约定不按照出资比例分取红利，所以应该作为免税所得。

与有限责任公司制的项目公司相对应，另一个可选方式是以合伙制基金的形式设立项目公司，该种形式的设立架构示意图如下：

对于合伙制基金，2008年12月，财政部和国家税务总局联合发布了《关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(简称“159号文”)，明确了合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”原则，规定合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人，而合伙企业不作为纳税主体，由合伙人在其层面缴纳相应的企业所得税或个人所得税。此规定避免了公司制人民币基金组织形式下可能出现的重复征税问题。对于境内法人合伙人，其税收处理同公司基金法人投资者;对于自然人有限合伙人，从目前地方出台政策来看，如果不执行合伙企业事务，则仅需就收益缴纳20%个人所得税，执行合伙事务的普通合伙人(GP)按照“个体工商户的生产经营所得”缴纳个人所得税(适用税率5%-35%)。由于159号文规定，合伙企业合伙人应税所得包括企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得。所以个人合伙人即使没有从合伙企业取得实际分配的利润，仍可能产生个税税负。由于自然人有限合伙人从合伙企业取得收益需在合伙企业所在地纳税，地方税局有可能仍会要求合伙企业为其代扣代缴个税后方能进行收益分配。对于境外合伙人，需考虑是否有被判定构成常设机构的可能及预提所得税影响。

国税发[2003]61号规定对于中外合作非法人制创投企业可由投资各方分别申报缴纳企业所得税。在新所得税法出台后，该规定失效，目前对于中外合作非法人制创投企业税务处理存在较大不确定性。

为项目公司筹建而发生的费用，发生的当期可以在企业所得税前列支(部分费用的税前扣除有限额) 。

原标题：【观点】PPP税务影响浅析

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