环保行业不同运营模式下收入确认方式及审核要点研究

从发行人与客户签署的合同条款以及可能的法律后果角度：

a一类合同约定了便利终止条款或类似条款，给予客户部分或全部终止合同的权利，相对等的，这类合同均明确约定了足额的终止补偿条款，相关补偿能够足额覆盖已履约部分对应的成本和合理利润。例如上海泰和污水处理厂污泥脱水干化项目、上海虹桥污水处理厂污泥脱水干化项目合同中相关约定如下：

“便利终止合同：

买方可在任何时候出于自身的便利向卖方发出部分或全部终止合同的书面通知，该书面通知应明确终止合同是出于买方的便利、终止合同的程度以及终止的生效日期。

对卖方在收到终止合同通知后二十八（28）天内可完成并准备装运的货物，买方应按原合同价格和条款予以接收。

对于剩下的货物，买方可按下列方法处置：

（1）让任一部分按照原来的合同价格和条款完成装运和交货；和（或）

（2）取消该剩下货物的装运和交货，并按双方商定的金额向卖方支付部分已完成货物的生产和服务费用以及卖方此前为生产所订货物而已采购的材料的费用。”因此，约定便利终止条款的合同符合“整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项”的规定。

b另外一类合同未约定便利终止条款或类似条款，《合同法》第8条规定：“依法成立的合同，对当事人具有法律约束力。当事人应当按照约定履行自己的义务，不得擅自变更或者解除合同。依法成立的合同，受法律保护。”在此情况下，若客户擅自解除合同发行人可依据相关法律规定追究客户的违约责任。

《合同法》第107条规定：“当事人一方不履行合同义务或者履行合同义务不符合约定的，应当承担继续履行、采取补救措施或者赔偿损失等违约责任。”第113条规定：“当事人一方不履行合同义务或者履行合同义务不符合约定，给对方造成损失的，损失赔偿额应当相当于因违约所造成的损失，包括合同履行后可以获得的利益，但不得超过违反合同一方订立合同时预见到或者应当预见到的因违反合同可能造成的损失。”因此，对于不包含便利终止条款的合同，如客户在其无权终止合同时终止了合同，即使发行人与客户未在合同中列明终止补偿的具体条款，根据《合同法》的相关规定，发行人亦有权要求客户继续履行或赔偿发行人因违约所受的损失，包括合同履行后可以获得的利益（包括已发生的外购设备采购费、材料费、人工费及合同履行后的可得利益等）。

公司主要安装内容是以套/台为单位的可辨认设备，基本不存在隐蔽工程、土建工程等难以辨认的工作，已安装完成的设备已附着于客户控制的场所之上，且安装过程、结果和进度是以套/台为单位、可观察、可辨认的，已完成安装的设备均由客户出具的完工进度确认单确认。因此，整个合同期间内双方对累计至今已完成的履约义务（即发行人对合同履行后可以获得的利益）不存在争议。

综上，发行人的低温真空脱水干化一体化技术装备及废气净化技术装备符合“（二）客户能够控制企业履约过程中在建的商品”及“（三）企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。”，属于新准则第九条中“在某一时段内履行履约义务”的情形。

符合采用投入法确定适当的履约进度的条件新收入准则第十二条：“对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中，产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度；投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。”产出法主要是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度。在项目合同中，双方约定由发行人提供系统设备集成、供货、调试及伴随服务，最终将系统设备整体交付给客户使用。合同签订后，客户主要关注的是系统设备整体交付后所能实现的功能，没有关注项目执行过程中已完成的工作所对应价值的需求，所以运用产出法确定履约进度不具有可行性。

投入法主要是根据企业履行履约义务的投入确定履约进度，通常可采用发生的成本等投入指标确定履约进度。公司以相应时点累计实际发生的成本占预计总成本的比例计算履约进度，累计实际发生的成本包括企业向客户转移商品过程中所发生的直接成本和间接成本，包括原材料及设备成本、人工成本、安装成本以及其他与合同相关的成本。公司的财务人员具备专业能力、内控制度较为健全、预算成本相关内部控制完善有效、实际成本核算准确、完整，能够保证履约进度的准确性。

综上，公司XX装备属于在某一时段内履行履约义务，符合“采用投入法确定适当的履约进度”的条件，考虑企业的业务特点及实际情况，采用投入法确定恰当的履约进度。上述处理符合2020年1月1日开始实施的新收入准则的规定。

综上，公司新收入准则对发行人未来收入确认政策无重大不利影响。

3、新收入准则实施后对发行人收入确认影响的风险

报告期内，发行人对于合同金额大于或等于300万元的低温真空脱水干化一体化技术装备及废气净化技术装备，依据现行《企业会计准则第15号—建造合同》的规定，按完工百分比法确认收入。2017年财政部印发财会[2017]22号《企业会计准则第14号-收入》（以下简称“新收入准则”），取消原15号建造合同准则，境内上市企业将于2020年1月1日起执行。

问题2、结合发行人的业务特点、各阶段耗时等，说明不釆用项目竣工验收作为收入确认时点的原因和依据

回答：

发行人未以竣工验收完成时点作为收入确认时点，主要是由于以下原因：

1、业务特点及耗时：发行人的业务具有体积大、合同周期长、价值高、非标准化、定制化的特点，项目执行过程中，甲乙双方的权利义务是个持续转移的过程，且竣工验收通常在污水处理厂整体工程完工后进行，竣工报告的取得较为滞后。因此，合同从开始执行到取得竣工验收报告的周期在1年、甚至2年以上，导致取得竣工验收报告时一次性确认收入的模拟结果中确认的收入较目前会计政策延后了1-2年，该收入确认时点与发行人实际履行合同、提供产品和服务、发生成本的进展和周期、收款进展存在严重偏差。另外，发行人需要根据客户的技术要求进行个性化定制开发，并在合同技术协议中对技术标准和技术规格进行详细约定，发行人需要与客户进行详细的沟通和论证，并就技术要求、参数等细节充分讨论，最终形成整体技术方案，具有建造业务的显著特点，收入确认适用《会计准则第15号——建造合同准则》，符合行业惯例。因此，相对在取得竣工验收报告时一次性确认收入的方法，完工百分比法能客观、准确地反映公司业务开展实质。

同行业可比公司根据业务类型不同，存在采用完工百分比法、一次性确认等不同的收入确认方法。公司与XXXX业务模式相近。

综上所述，上述类型的业务采用完工百分比法确认收入、成本，与《企业会计准则第15号-建造合同》的规定相符。

（六）清水源（BT）

（选自《关于对深圳证券交易所年报问询函的回复公告》）

问题：相关项目是否存在提前确认收入或少计提坏账准备的情形。

回答：

XX（BT项目）属于工程建造业务，公司按照完工百分比法确认收入，合同完工进度按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定，公司对上述两个项目分月与各供应商、分包商核对各月采购金额、工程量，并获取确认单，按实际发生的材料、人工、机械费用和间接费用归集，同时，年末均有经监理方、业主方签字确认的工程进度表佐证工程收入的准确性，不存在提前确认收入的情形。

公司实施新金融工具准则，应收账款坏账准备计提采用历史迁徙率法，坏账准备计提以历史数据为基础，并结合当前经济状况和前瞻性信息对历史数据进行调整后得出。在考虑前瞻性信息时，公司考虑的指标包括经济下滑的风险、外部市场环境、技术环境和客户情况变化等因素。故公司坏账准备计提金额是充分的，不存在少计提坏账准备的情形。

（七）巴安水务（EPC、BT、BOT）

（选自《关于对公司创业板非公开发行A股股票申请文件反馈意见之回复》）

问题：说明项目收入和成本确认的具体原则、完工进度的估计是否正确，相关会计处理是否符合《会计准则》的规定；

回答：

1、项目收入、成本确认的基本原则

根据合同约定，公司应当在合同签订之日起X年内支付完毕全部工程建设资金及利息，年利率为Y%。因此该项目属于分期收款的建造合同。根据《企业会计准则第15号——建造合同》的相关规定，公司对XX项目在建造期内采用完工百分比法确认收入和成本，并相应确认长期应收款。

2、项目收入、成本确认的具体原则

在XX项目的建造期间，公司对于所提供的建造服务（包括建安工程和土地拆迁）按照《企业会计准则第15号——建造合同》的确认原则即完工百分比法确认相关的收入和成本。

（1）适用完工百分比法确认收入、成本的依据

按照《企业会计准则第15号——建造合同》的相关规定，在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同成本。对于固定造价合同结果可以可靠估计，需要满足：（1）合同总收入能够可靠计量；（2）与合同相关的经济利益很可能流入企业；（3）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；（4）合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠确认。

公司与签订了固定造价合同，合同的总收入能够可靠计量。根据合同约定，公司定期与发包方和监理机构共同对已完工的工程进度量进行书面确认，并根据合同条款进行结算，故与合同相关的经济利益很可能流入企业。公司在XX项目上发生的成本可以清楚区分并可靠计量，且对尚需发生的成本能够可靠确认。该项目以发包方、承包方和监理机构共同确认的工程量进度作为完工进度。因此，公司对于XX项目的合同结果可以可靠估计，符合会计准则中规定的适用完工百分比法确认收入的条件。

（2）完工进度的估计方法以及收入、成本确认的具体方法

公司将该项目分为X个施工段，并对应设置项目部进行统一管理。施工现场每完成一项分项工程由项目经理与业主和监理机构立即签订草签单，公司每月定期与业主和监理机构对草签单进行确认，并在确认无误后签订工程量确认单。经三方确认后的工程量确认单由各项目部整理后移交公司概算部，概算部对各子项目的工程量完成情况统计汇总并报送公司财务部。财务部将工程量完成情况比照项目合同计算总体完成情况，确定项目的完工百分比。

公司严格按照企业会计准则确认收入并结转成本，同时确认长期应收款。长期应收款采用摊余成本计量并按期确认利息收入，实际利率在长期应收款存续期间内一般保持不变。

综上，公司对XX项目按照完工百分比法确认收入和成本的具体原则及相关会计处理符合企业会计准则的规定，对项目完工进度的估计准确可靠。